La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura 160/2020, de 27/2/2020, rebaja a 10.000 Euros una sanción de 125.000 Euros impuesta por la Inspección por la no presentación del Modelo 720 del 2012, con un argumento novedoso, cuestionando la proporcionalidad del régimen sancionador y, en concreto, de la sanción formal de 5.000 Euros por cada dato no declarado o declarado incorrectamente.

Se trataba de una persona de nacionalidad extranjera residente en España (Dª. Guillerma la llaman en la Sentencia publicada en CENDOJ) que a finales del 2012 tenía cinco cuentas en Reino Unido por importe total de 137.823,12 Euros (88.491 + 39.964 + 6.581 + 1.024 + 1.760). No presentó el Modelo 720 2012 informando sobre dichas cuentas, aunque sí presentó en plazo el Modelo 720 2013 comunicando su existencia.

El 25/3/2015 la AEAT inicia actuaciones inspectoras y se le termina imponiendo una sanción formal de 125.000 Euros con base en la disposición adicional 18 de la Ley General Tributaria, por no haber presentado el Modelo 720 2012: 5 cuentas x 5 datos o grupos de datos x 5.000 Euros/dato = 125.000 Euros.

No se le aplicó el artículo 39.2 Ley IRPF (imputación de los saldos como ganancia no justificada) y la sanción del 150% porque pudo acreditar que se trataba de dinero que ya tenía antes de fijar su residencia fiscal en España.

Era una de las primeras “víctimas” del Modelo 720, un extranjero despistado, sin ningún ánimo de ocultación, pues había informado a la Hacienda española sobre sus cuentas en Reino Unido, pero lo hizo con el 720 2013 en lugar de hacerlo con el 720 2012.

Interpuso una reclamación contra esa brutal sanción de 125.000 Euros, pero el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Extremadura la confirmó mediante Resolución de 30/10/2018.

Interpuso un recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, que en Sentencia de 27/2/2020 ha rebajado la sanción a 10.000 Euros.

PRIMERA SENTENCIA QUE CUESTIONA ABIERTAMENTE LA PROPORCIONALIDAD DEL RÉGIMEN SANCIONADOR

Ya hay un gran número de Resoluciones de Tribunales Económico-Administrativos (Regionales y Central) y de Sentencias de diferentes Tribunales Superiores de Justicia que han anulado sanciones derivadas del Modelo 720, en particular por su presentación fuera de plazo (por ejemplo STSJ Castilla y León de 16/5/2018, 8/6/2018 y 28/11/2018, STSJ Cataluña 20/5/2019, 27/5/2019, 9/10/2019, STSJ Extremadura 22/7/2019, etc.), pero lo hacían básicamente por considerar que la Administración Tributaria no había motivado de forma suficiente la culpabilidad y, eso sí, teniendo en cuenta que la Comisión Europea había iniciado un procedimiento de infracción contra España cuestionando esas sanciones.

Los Tribunales no cuestionaban abiertamente la proporcionalidad de las sanciones “formales” establecidas en la disposición adicional 18 LGT (100€ x dato, con mínimo de 1.500€ por grupo de bienes por la presentación fuera de plazo; o 5.000€ x dato con mínimo de 10.000€ por no declarar o hacerlo incorrectamente) y de la sanción del 150% establecida en la disposición adicional 1ª de la Ley 7/2012.

Ese régimen sancionador ha venido produciendo resultados absolutamente devastadores, como los que comentamos en nuestro post del 24/7/2017 y el aquí comentado, de Guillerma.

Cuando las contribuyentes alegaban que las sanciones aplicadas infringen el principio de proporcionalidad e incluso el de no confiscatoriedad, la Administración Tributaria insistía en el principio de legalidad, en que esas son las sanciones previstas legalmente y que ni la Administración ni los Tribunales tienen margen de maniobra para fijar y graduar las sanciones (citaba la Administración la STS 11/12/2014, nº recurso 2742/2013).

Pues bien, la novedad de la Sentencia TSJ de Extremadura de 27/2/2020 es que ANALIZA EL CUMPLIMIENTO DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD en relación a la conducta de Dª. Guillerma para terminar considerando que la sanción de 125.000 Euros que le han impuesto (5 cuentas x 5 datos x 5.000€/dato) es incompatible con el principio de proporcionalidad, y que procede imponer una sanción por el mínimo de 10.000 Euros.

De entrada, la STSJ de Extremadura acepta la fundamentación jurídica de la Resolución TEAC de 14/2/2019 (comentada en mi post del 19/5/2019) que considera que la normativa española reguladora del Modelo 720 es compatible con el derecho comunitario.

A continuación, la STSJ de Extremadura considera que en el Acuerdo por el que se impone la sanción de 125.000€ a Dª. Guillerma se ha motivado de forma suficiente la culpabilidad.

Y para terminar en el Fundamento de Derecho Octavo es donde la STSJ de Extremadura analiza el cumplimiento del principio de legalidad y el principio de PROPORCIONALIDAD:

*señala que la norma aplicada es el apartado 2 de la disposición adicional 18 LGT que establece en su apartado a) que “En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre cuentas en entidades de crédito situadas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros”.

*señala que “es una norma que describe la conducta típica y se agota en la propia definición legal”, y que no remite a ninguna norma reglamentaria para interpretar lo que son datos o grupos de datos

*señala que remitirse al concepto de datos previsto reglamentariamente (artículo 42 bis del RD 1065/2007, que viene a señalar que cada cuenta tiene 5 datos o grupos de datos) conduciría en este caso a un “resultado claramente desproporcionado e incompatible con los principios y garantías del Derecho Administrativo sancionador”.

*recuerda que, en este caso, de las cinco cuentas que Dª. Guillerma tenía en Reino Unido a finales de 2012 sólo una superaba los 50.000€ y que había dos con saldos muy reducidos

*Y CONCLUYE QUE LO RELEVANTE A EFECTOS SANCIONADORES ES EL INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN DE INFORMAR SOBRE CUENTAS EN EL EXTRANJERO, que se trata del incumplimiento de UNA obligación formal, que hay UNA ÚNICA infracción, UNA ÚNICA acción culpable, por lo que procede imponer la sanción mínima de 10.000€ prevista para tal infracción en la norma legal (disposición adicional 18 LGT), que no se remite expresamente a la norma reglamentaria que define los datos y grupos de datos

*En consecuencia, falla el TSJ que no resulta ajustada a Derecho la sanción de 125.000€ impuesta por la Agencia Tributaria (por resultar “claramente incompatible, en este supuesto, con el principio de proporcionalidad, consecuencia del principio de legalidad garantizado en el artículo 9.3 CE”), y se impone la multa de 10.000€ por haber incumplido la obligación de presentar el Modelo 720 2012 informando sobre cuentas en extranjero.

Con todo, puede que el razonamiento del TSJ de Extremadura resulte discutible desde el punto de vista técnico, pero no cabe duda de que han tenido la valentía de reinterpretar el brutal régimen sancionador establecido en relación con el Modelo 720 para que resulte respetuoso con ese principio fundamental, el de proporcionalidad.

Viene a decir ese Tribunal que la no presentación o la presentación incorrecta de esa declaración informativa debería sancionarse con el importe mínimo por declaración (10.000€ por cuentas/valores/inmuebles), con independencia de la cantidad de bienes o derechos a declarar (datos o grupos de datos) y de los errores y omisiones cometidos, porque de lo contrario resultarían sanciones desorbitadas que serían claramente inconstitucionales. Y lo mismo cabría decir respecto de la presentación fuera de plazo, para la que la Ley establece una sanción mínima de 1.500 Euros.

En definitiva, un Tribunal de Justicia español nos proporciona más munición para luchar contra el absurdo régimen sancionador vinculado al Modelo 720, a la espera de que el Tribunal de Justicia de la UE lo tumbe definitivamente, en un par de años aproximadamente, por vulnerar el derecho comunitario.

El pasado 23/10/2019 la Comisión Europea interpuso ante el Tribunal de Luxemburgo el correspondiente recurso por incumplimiento (Asunto C788/19) que sin duda basará en su demoledor Dictamen Motivado de 15/2/2017 (ver mi post del 17/12/2018) que considera que los tres aspectos controvertidos del Modelo 720 (sanciones formales, imprescriptibilidad del IRPF y sanción del 150%) vulneran nada menos que cinco libertades comunitarias, cuestionando incluso, por desproporcionadas, las sanciones formales mínimas de 10.000€ o 1.500€.

Y es que, como explico en mi post del 6/6/2019 Alea Jacta Est: La suerte (del Modelo 720) está echada

Palma de Mallorca, 19 abril 2020

Alejandro del Campo Zafra

Abogado y asesor fiscal

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