Acaban de publicarse en la base de datos del TEAC dos nuevas Resoluciones de 22/11/2019 y de 3/12/2019 que anulan sanciones del 150% (previstas en la Disposición Adicional 1ª de la Ley 7/2012) que había aplicado la Inspección porque derivan de la imputación en IRPF como ganancias de patrimonio no justificadas (en virtud del artículo 39.2 LIRPF) de bienes en el extranjero que NO se habían declarado en el Modelo 720 pero que procedían de años prescritos.

Nos referimos a la  resolución 00/02711/2016/00/00 del 03/12/2019 – TEAC y a la resolución 00/07174/2016/00/00 del 22/11/2019 – TEAC, que establecen CRITERIO REITERADO, y por tanto vinculante para los TEAR y para la Administración Tributaria (artículo 239.8 Ley General Tributaria).

En ambas Resoluciones se trata de contribuyentes que NO habían presentado el Modelo 720 declarando bienes en el extranjero (en Australia la de 22/11/2019 y en Argentina la de 3/12/2019) pero que acreditaron a la Inspección que procedían de ejercicios ya prescritos incluso cuando entró en vigor la normativa reguladora del Modelo 720 (2007 y anteriores). Aun así, al no poder acreditarse que procedían de rentas declaradas, la Inspección se los imputó como ganancia patrimonial no justificada en IRPF 2012 en virtud de lo establecido en el artículo 39.2 LIRPF (resultando elevadas cuotas a pagar) y adicionalmente les aplicó la sanción del 150% establecida en la DA 1ª de la Ley 7/2012 por la falta de ingreso de la cuota de IRPF.

ANULACIÓN SANCIÓN 150% RESPECTO DE BIENES PRESCRITOS

Pues bien, lo más destacable de las nuevas Resoluciones TEAC es que consideran que para aplicar la referida sanción del 150% SE DEBE MOTIVAR LA CULPABILIDAD CON ESPECIAL REFERENCIA A LA CIRCUNSTANCIA DE QUE LOS BIENES SE HABÍAN ADQUIRIDO EN EJERCICIOS YA PRESCRITOS, estableciendo el siguiente CRITERIO REITERADO:

-No es suficiente motivación de la concurrencia de la culpabilidad en la conducta tipificada como infracción en la D. A. 1ª de la Ley 7/2012, su localización en la falta de presentación del Modelo 720, porque ese comportamiento es el específico de otra sanción diferente, la tipificada en la Disposición Adicional 18ª de la Ley General Tributaria (la sanción formal de 5.000 x dato con mínimo 10.000, o de 100 x dato con mínimo de 1.500 si se declara fuera de plazo)

-El comportamiento típico específico de la infracción de la D. A. 1ª de la Ley 7/2012 (sanción 150%), es la falta de ingreso derivada de la no declaración en el IRPF de la ganancia patrimonial del artículo 39.2 de la LIRPF, por lo que el núcleo del necesario análisis de la culpabilidad pasa por analizar cómo pudieron influir en el comportamiento del reclamante la circunstancias básicas alegadas a la AEAT para explicarlo, entre ellas su convicción sobre la imposibilidad legal de que se sometiesen a gravamen, a través del artículo 39.2 de la LIRPF, adquisiciones de bienes realizadas en ejercicios ya prescritos incluso cuando comenzó la vigencia de la norma. La falta de análisis de esta alegación en el juicio de culpabilidad realizado por la Inspección determina que el análisis y motivación de la culpabilidad del contribuyente sea incompleto, y no pueda ser suplido ahora en esta vía de revisión.

Es decir, frente a la sanción del 150% que pretendía aplicar la Inspección los reclamantes alegaron básicamente que estaban convencidos de que no se les podía obligar a tributar en IRPF por bienes procedentes de ejercicios ya prescritos, y la Inspección nada indicó sobre tal cuestión, más allá de justificar que la imputación de la ganancia patrimonial se realizó conforme a la Ley, por lo que el TEAC decide anular las sanciones al considerar que el análisis y motivación de la culpabilidad fue incompleto.

TEAC DEFIENDE LA IMPUTACIÓN EN IRPF DE BIENES PRESCRITOS, COMO GANANCIA NO JUSTIFICADA

Desafortunadamente, en ambas Resoluciones el TEAC da por buena la imputación en el IRPF de esos bienes (¡¡¡YA PRESCRITOS!!!) como ganancias no justificadas, con argumentos muy similares a los de la conocida resolución 00/00529/2016/00/00 del 14/02/2019 – TEAC (la del “famoso” pensionista andaluz que igualmente confirmó la imputación en IRPF de sus bienes en Suiza ya prescritos, pero anuló la sanción del 150% por falta de culpabilidad, básicamente porque había presentado voluntariamente, aunque fuera de plazo, el correspondiente Modelo 720).

En mi post del 19/5/2019 ya criticamos esos argumentos del TEAC para defender lo que en nuestra opinión resulta indefendible como es la IMPRESCRITIBILIDAD consagrada en el artículo 39.2 LIRPF. El TEAC hace una interpretación más que cuestionable de la Jurisprudencia comunitaria e ignora por completo el demoledor Dictamen Motivado de 15/2/2017 de la Comisión Europea que, tan convencida está de que esa imprescriptibilidad vulnera el Derecho de la UE, que el pasado 23/10/2019 ya presentó el correspondiente Recurso por incumplimiento contra el Reino de España ante el Tribunal de Justicia de la UE denunciando tanto esa imprescriptibilidad como las desproporcionadas sanciones derivadas del Modelo 720, tal y como explico en mi post del 6/6/2019.

INSPECCIÓN CONSIDERA QUE NO SE PUEDEN IMPUTAR EN IRPF BIENES EN EXTRANJERO PROCEDENTES DE HERENCIAS

En mi post del 25/9/2017 al explicar las diferentes formas de regularizar la situación respecto del Modelo 720 ya apunté que las personas que puedan acreditar que los bienes en extranjero proceden de herencias o donaciones se pueden plantear regularizar presentando los Modelos 720 pendientes pero sin imputar su valor en IRPF con base en el artículo 6.4 de la Ley del IRPF que establece que “No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”. Y señalé que la Inspección ya estaba aceptando ese criterio, absolutamente lógico, y que conocíamos casos de Inspecciones en Canarias, Cataluña, Baleares, Madrid, etc.

Pues bien, en la Resolución TEAC de 22/11/2019 se explica que la propia Inspección AEAT (de Cataluña) desistió de imputar como ganancias no justificadas en IRPF aquellos bienes en el extranjero no declarados en el Modelo 720 pero que el contribuyente acreditó que procedían de HERENCIAS.

Lo explica así el TEAC:

“En cuanto al cálculo de la ganancia patrimonial prevista en el art. 39.2 LIRPF, la Inspección partió del valor de los bienes y derechos de que era titular el Sr. Axy en Australia a 31/12/2012, cuyo coste de adquisición se fijó en 1.766.183,86 AUD -Dólares australianos- (equivalentes a 1.389.456,84 euros).

Y de ese coste excluyó las siguientes partidas:

El coste de adquisición de los bienes y derechos adquiridos mortis causa, en la medida en que procedían de rentas no sujetas al IRPF (art. 6 LIRPF: «no estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta la Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones»). Al haberse acreditado que dichos bienes procedían de las herencias de su tía y de su madre, quedaron excluidos de la ganancia patrimonial no justificada, por importe de 915.696,36 AUD (720.378,33euros)

El importe de los rendimientos del capital mobiliario y de las ganancias patrimoniales de los ejercicios 2010 a 2012 regularizados en el Acuerdo de liquidación, por un total de 225.177,37 AUD (177.147,04euros).

En consecuencia, la diferencia de 625.310,24 AUD (491.931,56euros) se integró en la base liquidable general del IRPF 2012 como ganancia patrimonial no justificada”.

Con todo, A LA ESPERA DE QUE EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UE TUMBE DEFINITIVAMENTE EL MODELO 720 Y SUS DESPROPORCIONADAS SANCIONES Y CONSECUENCIAS, EL TEAC ACABA DE ABRIR UNA FANTÁSTICA VÍA PARA LUCHAR CONTRA LAS SANCIONES DEL 150% EN LA MEDIDA EN QUE PODAMOS PROBAR QUE LOS BIENES EN EXTRANJERO NO DECLARADOS O DECLARADOS FUERA DE PLAZO PROCEDEN DE PERÍODOS PRESCRITOS (o de herencias).

Palma de Mallorca, 27 febrero 2020

Alejandro del Campo Zafra

Abogado y asesor fiscal

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