1-ADQUISICIÓN POR TÍTULO ONEROSO
Hay que empezar este apartado destacando la absoluta incompatibilidad del IVA con el ITP.

1.1.-ITP
CUANDO EL TRANSMITENTE NO SEA EMPRESARIO, en las transmisiones onerosas de inmuebles EL ADQUIRIENTE TRIBUTARÁ POR ITP, impuesto regulado por el RDL 1/1993 junto al AJD y al OS.
El ITP está cedido a las CCAA, que pueden fijar el tipo.
En Baleares hasta hace muy poco se aplicaba con carácter general un ITP del 7% en la transmisión de inmuebles. En el BOIB del 31/3/2012 se publicó el Decreto-ley 4/2012, de 30 de marzo, de medidas tributarias para la reducción del déficit de la Comunidad Autónoma de Islas Baleares, por el que se incrementa a partir de 1 de mayo 2012 el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (ITP) aplicable con carácter general en la transmisión de inmuebles en Baleares por particulares (o por empresarios cuando no queden sujetas a IVA). Desde esa fecha, los compradores en lugar de pagar el 7% tendrán que pagar en base a una escala progresiva del 7% al 10% (los garajes del 7% al 8%).

INCREMENTOS ITP EN BALEARES DESDE 1 ENERO 2013 CON LA LEY 15/2012 DE PRESUPUESTOS BALEARES 2013

NUEVO INCREMENTO ITP TIPO GENERAL
Se establece desde 1 enero 2013 un incremento del tramo inferior del 7% al 8% y una reducción de tramos, quedando como sigue:

Esta nueva tarifa encarecerá, sobre todo, la adquisición de viviendas de segunda mano de precio más bajo. Así por ejemplo, comparando lo que se paga de forma aproximada por ITP desde 1/5/2012 a 31/12/2012 con lo que se pagará en 2013:
-Por la adquisición de una vivienda de 200.000 € se pagaba 14.000 en 2012 y se pagará 16.000 en 2013 (diferencia = 2.000 = 14,28%)
-Por la adquisición de una vivienda de 300.000 € se pagaba 21.000 en 2012 y se pagará 24.000 en 2013 (diferencia =3.000 = 14,28%)
-Por la adquisición de una vivienda de 500.000 € se pagaba 37.000 en 2012 y se pagará 41.000 en 2013 (diferencia = 4.000 = 10,81%)
-Por la adquisición de una vivienda de 700.000 € se pagaba 55.000 en 2012 y se pagará 60.000 en 2013 (diferencia = 5.000 = 9,09%)
-Por la adquisición de una vivienda de 1.000.000 € se pagaba 85.000 en 2012 y se pagará 90.000 en 2013 (diferencia = 5.000 = 5,88%)
-Por la adquisición de una vivienda de 2.000.000 € se pagaba 185.000 en 2012 y se pagará 190.000 en 2013 (diferencia = 5.000 = 2,70%)
-Por la adquisición de una vivienda de 3.000.000 € se pagaba 285.000 en 2012 y se pagará 290.000 en 2013 (diferencia = 5.000 = 1,75%)
El Gobierno Balear justifica este nuevo incremento indicando que así se aproxima la tributación de la adquisición de inmuebles de segunda mano (sujeta a ITP) con la tributación de la adquisición de inmuebles de primera mano (sujeta a IVA). Como se comentará mas adelante, la entrega de viviendas nuevas estaba sujeta al IVA 4% hasta el 31/12/2012 y a partir de esa fecha está sujeta al IVA 10%.
NUEVO INCREMENTO DEL TIPO ITP GARAJES
Por otra parte, se incrementa la tributación de los GARAJES de segunda mano. Desde 1/5/2012 hasta 31/12/2012 se pagaba por ITP un 7% hasta 30.000 € y un 8% por lo que exceda de esa cuantía, y a partir de 2013 se pagará un 8% hasta 30.000 € y un 9% por el resto.

ELIMINACIÓN DE ALGUNOS TIPOS REDUCIDOS ESPECÍFICOS DEL ITP
De una forma que puede pasar desapercibida, a través de la disposición derogatoria única de la Ley de Presupuestos Baleares 2013, se eliminan algunos tipos reducidos del ITP.
Esto supone un importantísimo incremento de tributación, en particular para la compra de viviendas por personas más modestas.
Así por ejemplo:
-Se elimina el tipo reducido ITP 3% aplicable en la adquisición de vivienda habitual por jóvenes menores de 36 años, discapacitados o familias numerosas cumpliendo determinados requisitos.
-Se elimina el tipo reducido ITP 1% aplicable en la transmisión particular de viviendas de protección oficial
-Se elimina el tipo reducido ITP 4% aplicable en la transmisión onerosa de inmuebles incluidos en la transmisión de la totalidad de patrimonio empresario o profesional, cumpliéndose determinados requisitos.

SUBE EL ITP EN DETERMINADAS TRANSMISIONES DE INMUEBLES ENTRE EMPRESARIOS EN QUE SE OPTA POR NO RENUNCIAR A LA EXENCIÓN DEL IVA
Tal y como se explicará más adelante, en determinadas transmisiones de inmuebles entre empresarios (normalmente edificaciones de segunda mano), cumpliendo determinados requisitos se puede renunciar a la exención de IVA para que la operación quede sujeta a IVA (recuperable) y no a ITP.
Pues bien, en estos casos, si pudiendo renunciar a la exención del IVA se opta por no hacerlo, la operación quedaba sujeta en Baleares a un tipo reducido ITP 3%. Desde 1 enero 2013 en estos casos se aplicará un ITP 4%.

En nuestra página web www.consultingdms.com está disponible una HERRAMIENTA PARA CÁLCULO AUTOMÁTICO DEL ITP GENERAL EN BALEARES desde 1/5/2012 hasta el 31/12/2012, y OTRA HERRAMIENTO PARA CALCULAR ITP GENERAL EN BALEARES desde 1/1/2013.

Si el transmitente es particular siempre tendrá que pagar el adquirente el ITP. No importa lo que sea el comprador (particular, empresario, residente o no residente). Aunque el comprador sea empresario no se tiene la opción de pagar ITP o IVA. Debe pagar siempre ITP.

El ITP grava la adquisición del inmueble. El sujeto pasivo es el adquirente, el que paga el precio, y debe pagarlo directamente a la Hacienda autonómica.

La base imponible es el valor real del inmueble transmitido. No se deducen ni se tienen en cuenta las posibles deudas, aunque estén garantizadas por hipoteca.

1.2.-IVA + AJD

CUANDO EL TRANSMITENTE ES EMPRESARIO, entra en juego otro impuesto diferente: IVA.
A estos efectos puede ser considerado empresario una persona física que esté arrendando inmuebles, o que se dedique a la urbanización de terrenos, o a la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas a su venta (aunque sea ocasionalmente), y resulta que ahora también (desde la Ley 4/2008) puede no ser considerado empresario una sociedad mercantil que no realice actividades, la típica sociedad patrimonial tenedora de inmuebles. Esta sociedad puede ser considerada como un simple particular, para que una posible venta que haga deba tributar siempre por ITP sin entrar en juego el IVA.

Pues bien, si el que vende es un empresario EN PRINCIPIO la operación quedará sujeta al IVA al 21%, o al 10% si se trata de una vivienda nueva terminada (de forma excepcional se aplicó un IVA super reducido del 4% a las entregas de viviendas hasta 31/12/2012).

Eso puede suponer un serio inconveniente para un particular que compra un solar a una sociedad o a un empresario para construirse una vivienda, porque tendrá que pagar nada menos que un 21% de IVA sobre el precio del solar (pagará después el 10% IVA por la construcción). Resulta que si compra una vivienda terminada nueva a un promotor tendría que pagar un 10% (4% hasta 31/12/2012) sobre el precio total (solar + construcción)

Se ha indicado que EN PRINCIPIO cualquier venta de inmueble por empresario tributará por IVA porque en las entregas de inmuebles, al igual que en los arrendamientos, juega un papel primordial el tema de las EXENCIONES.

En efecto, cualquier persona que alquila un inmueble es empresario a efectos de IVA y debe cobrar el IVA cuando está alquilando un local, una oficina, un terreno, etc. Sin embargo, si alquila una vivienda este alquiler está sujeto a IVA pero la Ley lo deja exento.

Si un empresario vende una edificación de primera mano, que ha construido o rehabilitado (OJO con el concepto de rehabilitación), deberá cobrar el IVA (21% o 10%), lo que puede venirle muy bien, al permitirle deducir y recuperar el IVA soportado. Lo mismo ocurrirá si vende un terreno urbano (solar), por el que siempre deberá repercutir el 21%.

En todas estas operaciones que queden sujetas al IVA, cuando se formalicen en escritura pública, también se tendrá que pagar, directamente a la Hacienda autonómica, otro impuesto AJD que es compatible con el IVA. Este Impuesto, que grava la especial protección que el ordenamiento concede a los actos que se formalizan en documento público, en Baleares es el 1,2%.

INCREMENTO TIPO GENERAL DE AJD por Ley Presupuestos Baleares 2013
Este Impuesto (AJD) pasó del 1% al 1,2% en Baleares a partir de 2013.
Es un impuesto que tiene mucha más importancia de lo que puede parecer, ya que se paga por la formalización en escritura pública de operaciones muy habituales:
-compraventa de inmuebles sujeta a IVA (a partir de 1/1/2013 por la compra de una vivienda nueva se tendrá que pagar IVA 10% más AJD 1,2%)
-constitución de hipotecas en garantía de préstamos bancarios (se pagará AJD 1,2% sobre el importe total garantizado por la hipoteca)
-obra nueva,
-división horizontal,
-extinción de condominio
-etc.

Sin embargo, el tema se complica muchísimo cuando el empresario está transmitiendo una edificación de segunda mano (que ese empresario ya había comprado, o que ese empresario había construido o rehabilitado y luego usado o alquilado más de 2 años) o también, por ejemplo, un terreno rústico o no edificable, porque en tales casos, muy habituales en la práctica, la operación está sujeta al IVA pero la Ley la declara EXENTA DEL IVA. En tales casos, tanto la Ley del IVA como la Ley del ITP establecen que estas transmisiones que quedan exentas de IVA no deben quedar sin tributar, debiendo hacerlo por el ITP (a partir del 8% en Baleares).

Si el que compra esos inmuebles es un simple particular no le importará tributar por ITP, del 8% al 10% en Baleares (en lugar de IVA + AJD). Si el que compra es un empresario (o también por ejemplo un arrendador de locales de negocio) con derecho a deducir el IVA soportado, le dará mucha rabia tener que pagar ITP (no recuperable) en lugar de IVA (deducible y recuperable). Pensando en esos empresarios la Ley del IVA hace muchos años que, con determinados requisitos, les permite renunciar a la exención de IVA para que la operación quede finalmente sujeta a este impuesto recuperable.

El ESQUEMA BÁSICO de estas operaciones sería el siguiente:

1) Venta inmueble (edificación) de 2ª mano por empresario o arrendador, siempre que NO se esté transmitiendo con el inmueble una “unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios”.

Si se trata de una entrega de edificación para su rehabilitación por el adquirente, o de una entrega de edificación que va a ser objeto de demolición con carácter previo a una nueva promoción urbanística, es una operación sujeta al IVA (generalmente al 21%), y al Impuesto de AJD 1,2% a pagar a la Agencia Tributaria Balear.

Si no estamos en los supuestos del párrafo anterior, se tratará de una Operación sujeta a IVA pero exenta, al tratarse de 2ª transmisión.

En este supuesto se plantean las siguientes posibilidades para transmisión de inmuebles en Baleares:

a) Si el que compra es otro empresario (o incluso un arrendador de locales de negocio) con derecho a deducir el 100% del IVA soportado, se puede elegir entre:

* Ir por IVA renunciando ambas partes a la exención del IVA (incorporando en la escritura una cláusula en este sentido, de “renuncia a la exención del IVA”), en cuyo caso el comprador podrá pagar IVA (normalmente al 21%) y AJD al 2% a la Agencia Tributaria Balear (hasta 31/12/2012 pagaba 1,5%).
OJO: La Ley 7/2012, de 29 octubre, de prevención y lucha contra el fraude fiscal, ha establecido con efectos desde 31/10/2012 que en estos casos se produce la INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO, de forma que el comprador NO debe pagar el IVA al vendedor sino que el comprador tiene que declararlo e ingresarlo directamente en Hacienda (y al mismo tiempo deducirlo)

* Ir por ITP al 4 % (3% hasta 31/12/2012) a pagar a la Agencia Tributaria Balear, si se incorpora cláusula indicando que pudiendo renunciar a la exención de IVA se decide no renunciar.

b) Si el que compra no es empresario (o arrendador), o es empresario pero sin derecho a deducir el 100 % del IVA: * Se tributa por ITP a partir del 8 al 10%, a pagar a la Agencia Tributaria Balear.

2) Venta inmueble de 2ª mano por empresario, siempre que se esté transmitiendo con el inmueble una “unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios”.
Se trata de una Operación NO sujeta a IVA y sujeta al ITP en principio a partir del 8% sobre el valor del inmueble (sin posibilidad de sujetarla al IVA).

En este tipo de operaciones, cumpliendo determinados requisitos y formalidades, el comprador puede conseguir un importante ahorro fiscal. En lugar de pagar ITP (no recuperable), puede pagar IVA recuperable (normalmente el 21%) más el 2% de AJD no recuperable, o bien pagar el ITP al 4% no recuperable. Normalmente a ambas partes (comprador y vendedor) les interesará, en la medida en que se pueda, sujetar la operación al IVA.

CONSEJO: No tiene mucho sentido plantear esta posibilidad de renuncia o no a la exención del IVA en la transmisión de una vivienda de segunda mano entre empresarios o sociedades, como he visto en alguna ocasión que se hacía. Para que se pueda plantear es clave que el adquirente sea sujeto pasivo con derecho a la deducción total del IVA soportado por la correspondiente adquisición “en función de su destino previsible”. Si se adquiere un local o una nave que se quiera afectar a una actividad o arrendar, tendrá su lógica, pero con una vivienda, cuyo destino lógico será el uso propio o el arrendamiento (exento IVA), Hacienda tendrá más fácil discutir la operación para que termine tributando por ITP a partir del 8%.

NOVEDAD: NUEVOS SUPUESTOS DE INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO.
A partir del 31/10/2012, además de producirse la inversión del sujeto pasivo del IVA (el IVA no se paga al vendedor sino que el comprador lo declara directamente a Hacienda) en el supuesto que se acaba de comentar (transmisión de edificaciones de segunda mano entre empresarios con renuncia a la exención del IVA), también se producirá esa inversión del sujeto pasivo en otros supuestos muy habituales, siempre que el adquirente sea empresario:
-en las transmisiones entre empresarios de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, cuando haya renuncia a la exención del IVA,
-en las entregas de inmuebles por empresarios en ejecución de hipotecas sobre los inmuebles,
-en las llamadas daciones en pago, cuando un empresario entrega inmuebles a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada,
-en las transmisión de inmuebles entre empresarios con subrogación de hipoteca (cuando el adquirente asume la obligación de extinguir la deuda garantizada).

1.3.-AJD
EXTINCIONES DE CONDOMINIO: Supuestos muy habituales entre particulares. El caso más típico es el de la pareja que compró una vivienda a medias, normalmente con una hipoteca muy importante, y pasados un par de años deciden separarse. Siendo la vivienda indivisible acuerdan que uno se la queda, compensando al otro por valor de su mitad. Esa compensación puede ser toda en metálico si no hay hipoteca, o puede consistir en asumir la totalidad de la hipoteca el que se queda la vivienda, o asumir la totalidad de la hipoteca y algo más en metálico. En todos estos casos, consideran los Tribunales que tratándose de un bien indivisible no hay propiamente transmisión (por eso no entra en juego el ITP), sino más bien una especificación de derechos, por lo puede tributarse por AJD al 1,2% sobre el valor TOTAL de la vivienda (sin descontar la deuda), que será mucho menos que pagar el ITP a partir del 8% sobre el valor de la mitad como si fuera una compraventa.
Eso sí, hay que tributar sobre el valor total. Así por ejemplo, si la pareja en cuestión tienen una vivienda con una hipoteca con una saldo de 200.000 y acuerdan que se la queda la chica compensando en 10.000 al chico, eso quiere decir que están dando a la vivienda un valor de 220.000 Euros, y sobre este valor debe pagar la chica el 1,2% AJD. Hacienda puede comprobar ese valor y si es inferior al real podría exigir el 1,2% sobre la diferencia.

2- ADQUISICIÓN POR TÍTULO GRATUITO
Cuando la transmisión de inmuebles es sin contraprestación, el adquirente va a tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Lo que tributa por ISD no tributará por IRPF. El legislador los declara incompatibles con prevalencia del ISD. Mucha gente que acaba de aceptar una herencia se pregunta ¿cómo la tendrá que declarar en el IRPF?. No tiene que declarar nada por recibir la herencia. Declarará, evidentamente, los intereses que le genere el dinero heredado, los alquileres derivados de los inmuebles heredados, etc.
El ISD también es un impuesto estatal, cuyo rendimiento se cede a las CCAA, haciéndose cargo por delegación del Estado de la gestión y liquidación, recaudación, inspección y revisión en vía administrativa. Las CCAA tienen competencias normativas que la mayoría han empleado, produciéndose unas diferencias muy importantes de tributación entre CCAA y con respecto a no residentes (que pagan a la Hacienda estatal y aplicando normativa estatal)
Con todo, en este tipo de adquisiciones lucrativas (por herencia o por donación) resulta fundamental determinar dónde y cómo se debe tributar:
2.1.-HERENCIAS
Desde 1 enero 2007 en Baleares las herencias entre familiares directos tributan como máximo al 1%. Cuando heredan familiares colaterales o extraños la tributación puede ser muy elevada.
Se tributará en Baleares y con normativa Balear cuando:
-el causante tenga su residencia en Baleares (si el causante procede de otra Comunidad Autónoma durante los últimos 5 años deber haber vivido más tiempo en Baleares, y si procede del extranjero se puede considerar que bastaría ser residente en España-Baleares al fallecer),
-y sus herederos sean residentes en España (aunque no sea en Baleares).
Si el causante durante los últimos 5 años ha vivido más tiempo en otra Comunidad Autónoma deberá tributarse allí y con su normativa.
Si el causante es no residente en España, o es residente pero sus herederos son no residentes, éstos deberán pagar el ISD a la Hacienda estatal y aplicando normativa estatal. Con esta normativa, incluso las herencias entre familiares directos pueden llegar a tributar al 34% o más.

Esto supone una DISCRIMINACIÓN denunciada por la Comisión Europea ante el Tribunal de la UE. Por eso, es probable un cambio de la normativa en el sentido de que el Estado imponga unos mínimos (lo que podría suponer un incremento del Impuesto en Baleares) para evitar diferencias importantes entre CCAA y con los no residentes.
CONSEJO: AJUSTAR LOS VALORES DE INMUEBLES EN LAS HERENCIAS según la posible tributación.
-En herencias entre familiares directos que puedan tributar de forma muy reducida (Baleares 1%) declarar valor real o poco menos, sobre todo cuando sean inmuebles que se quieran vender a corto o medio plazo.
-En herencia entre familiares colaterales o entre extraños, o con no residentes, que deban tributar a tipos elevados, buscar valores reducidos algo más de los mínimos aceptables, para reducir la posible tributación conjunta ISD-IRPF (o IRNR) en caso de venta.

2.2.-DONACIONES
Rige la regla “lex rei sitae” para el caso de donaciones de inmuebles, ello significa que el rendimiento corresponde a la Comunidad Autónoma donde radique el bien, siempre que el donatario sea residente en España.
En Baleares actualmente se paga el 7% en donaciones entre familiares directos.
Incluso los españoles residentes con vecindad civil balear pueden realizar determinadas donaciones que tributan como herencias al 1% (donación con definición).
En todo caso, si se trata de donación de inmueble en Baleares a favor de un no residente se paga el ISD a la Hacienda estatal según escala y mucho más que el 7%.
CONSEJOS:
Cuando se dona un inmueble hipotecado: En las adquisiciones inter vivos, el valor neto es la diferencia entre el valor real de lo adquirido menos cargas reales y deudas personales por ejemplo en caso de garantía, si ha sido asumida por el donatario, pero la Hacienda autonómica puede exigir ITP desde 8% sobre el valor de la deuda por el concepto asunción de deuda.
Todos hemos visto en las Notas o Certificaciones del Registro de la Propiedad las típicas afecciones fiscales. En compraventas, herencias, donaciones, etc. los inmuebles transmitidos quedan afectos a la responsabilidad del pago del impuesto. Normalmente nadie se fija en estas afecciones, a pesar de que en ciertas ocasiones pueden ser peligrosas.
Por otra parte, hay que tener mucho cuidado con no pagar esos Impuestos en una Comunidad Autónoma o Administración que no corresponda porque el Registrador no inscribirá la escritura.

Palma, 11 julio 2013
Alejandro del Campo Zafra
Abogado-Asesor Fiscal
www.consultingdms.com

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